Unde dai şi unde crapă – o încercare de înţelegere a unora dintre modificările semnificative aduse recent Codului de procedură fiscală

Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 84/2016 publicată în Monitorul Oficial în cursul săptămânii trecute aduce o serie de modificări importante Codului de procedură fiscală, rezultatul aplicării unora dintre acestora fiind, din păcate, echivalent cu aruncarea la lada de gunoi a istoriei a un sfert de secol de progres înregistrat în domeniul procedurii fiscale.

Aplecându-ne asupra acestor din urmă modificări am aminti întâi că o mişcare aparent banală şi nevinovată menită a schimba una dintre regulile referitoare la vechimea obligaţiilor fiscale  ale contribuabilului faţă de bugetul de stat (a se vedea art. II pct.7 al actului normativ) produce în realitate, prin intermediul unui adevărat efect de domino al textelor legale, cu totul alte consecinţe juridice. Astfel, în cazul unei decizii de impunere emise de către inspecţia fiscală,  contribuabilul are încă potrivit legii un termen de plată, care variază în funcţie de data comunicării sale (în medie vorbind, cam 20 de zile). În realitate, însă, orice plată pe care o va face către bugetul de stat în executarea cu bună-credinţă a altor obligaţii fiscale ale sale din activitatea curentă, va fi automat afectată stingerii sumelor datorate în urma inspecţiei fiscale, anihilind practic termenul de plată pe care legea i-l conferă încă pentru acestea, lăsându-le în schimb nestinse pe cele pentru care plata a fost efectuată. Nefiind desigur aici locul de a explora în detaliu mecanismele complicate ale raţionamentului de ordin tehnic care conduce la efectul real al acestei modificări legislative, mai important este să reliefăm public că pe această cale se produce un efect şi mai grav. Astfel, se înlătură în mod practic şi ultima posibilitate a unui asemenea contribuabil căruia i s-a comunicat o decizie de impunere de către organele de inspecţie fiscală de a mai solicita unei instanţe de judecată suspendarea executării acesteia odată cu contestarea sa, chiar dacă la nivel legislativ un asemenea drept rămâne în continuare consacrat de lege, dar doar în mod pur formal.

Or, o asemenea abordare rămâne de neînţeles nu doar faţă de modul în care se produce, ci mai ales faţă de inexistenţa vreunor motive reale de ordin conceptual sau practic, care să fi fost eventual reliefate în nota de fundamentare a actului normativ, care, din păcate invocă o serie de motive absolut puerile şi nerelevante în discuţie. Se curmă astfel o abordare tradiţională consacrată la nivelul legislaţiei şi practicii fiscale din România, potrivit căreia pe de o parte, se recunoaşte dreptul administraţiei fiscale de a emite decizii de impunere cu caracter obligatoriu pentru contribuabili fără a se adresa instanţei de judecată, revenind acestora din urmă dreptul de a le contesta în măsura în care le consideră nelegale. Pe de altă parte, însă, în dezvoltarea acestei discipline de-a lungul timpului s-a acceptat ca un minim compromis menit a asigura o garanţie pentru contribuabil că abuzurile vor putea fi prevenite faptul că un judecător ar trebui să decidă dacă totuşi nu ar trebui suspendată executarea actelor de impunere, atunci când şi o analiză superficială ar reliefa vădita lor nelegalitate, iar aducerea la îndeplinire ar fi de natură să producă prejudicii iminente contribuabilului.

Mai mult, de-a lungul timpului, aceste texte legale au fost aplicate cu maximă moderaţie şi prudenţă de către judecători, iar aptitudinea procedurală de a utiliza suspendarea în practică, dacă este confirmată pe fond de către instanţa de judecată, s-ar putea dovedi în unele cazuri diferenţa între „viaţă” şi „moarte” pentru contribuabilii afectaţi, mai ales în condiţiile în care legislaţia noastră fiscală este încă de multe ori atât de neclară, iar practica organelor fiscale impredictibilă şi schimbătoare, cu efecte retroactive. Or, este posibil ca restituirea sumelor achitate de către contribuabil în temeiul unor acte dovedite ulterior nelegale, urmată şi de achitarea după ani de zile de dobânzi, după jurisprudenţa favorabilă a instanţelor naţionale şi europene (ar fi de amintit aici, de exemplu, Cauza Rafinăria Steaua Română a CJUE), să se dovedească absolut insuficientă pentru ca cei care s-au aflat în asemenea situaţii să îşi mai revină vreodată.  În asemenea cazuri, aşa cum se spune cu o ironie amară în popor, deşi „operaţia este reuşită”, „pacientul” în cele din urmă îşi dă obştescul sfârşit, iar cei care au condus la această situaţie cel mult ridică din umeri, spunând că nu au făcut nimic altceva decât să aplice legea.

Merită amintită apoi în acest context şi o altă modificare semnificativă adusă de legea amintită (pct. 11 al aceluiaşi art. II mai sus-menţionat), care permite practic organelor fiscale să efectueze măsuri de executare silită prin poprire fără să mai menţioneze în actele de urmărire derulate care sunt sumele restante ce fac obiectul urmăririi şi natura lor, ceea ce practic va îngreuna semnificativ înţelegerea de către contribuabilii supuşi executării silite a semnificaţiei măsurilor care sunt adoptate împotriva lor şi, în mod corespunzător, va face dacă nu imposibilă, măcar extrem de dificilă cenzurarea acestora de către instanţele de judecată. Şi în privinţa acestei măsuri explicaţiile din nota de fundamentare a actului normativ n-au nimic în comun cu ceea ce în realitate se întâmplă pe această cale, ca să nu mai vorbim despre declaraţiile publice formulate la momentul în care s-a anunţat oficial intenţia de adoptare a acestor măsuri legislative (care ar fi fost menite să simplifice viaţa contribuabililor). Este evident că singura care va fi mai simplă va fi viaţa organelor fiscale, care nu mai trebuie să-şi bată capul cu detaliile, deşi, acestea sunt, aşa cum atestă reglementările civile referitoare la executarea silită, atât de necesare, faţă de caracterul delicat al măsurilor adoptate şi de impactul acestora.

Şi, deşi comentariile cu privire la alte exemple de modificări negative din actul normativ menţionat ar putea continua, cred că ne putem opri aici cu detaliile. Dintr-o perspectivă mai largă, însă, credem că se impune în mod firesc a ne apleca asupra a două alte întrebări, anume, dacă asemenea modificări legislative sunt posibile fără a genera niciun fel de reacţie şi dezbatere publică de substanţă, iar dacă, da, să încercăm să înţelegem de ce.

Una din particularităţile evidente ale întregii perioade post-decembriste a fost modificarea permanentă şi din mers a regulilor jocului, manifestată cu intensitate în special în ceea ce priveşte politicile fiscale, astfel încât Codul fiscal a fost modificat de-a lungul timpului de sute de ori, uneori într-o abordare pur experimentală şi, de cele mai multe ori, peste noapte, dacă nu într-o manieră netransparentă, mimând doar transparenţa decizională. Asemenea mişcări legislative, uneori de amploarea unor adevărate seisme în sistemul fiscal, au generat o reacţie de efervescenţă a opiniilor exprimate în mass-media atât de specialişti, cât şi de neaveniţi, care le-au dezbătut şi întors pe toate feţele, nu de puţine ori discuţiile fiind chiar duse în derizoriu. În schimb, de la apariţia sa şi până în prezent, reacţia publică la modificările Codului de procedură fiscală a lipsit aproape cu desăvârşire din peisaj, astfel încât, cu mici excepţii (am aminti, de exemplu, din istoria recentă, ştirile referitoare la lista datornicilor făcută publică de către ANAF), am putea spune că, din motive pe care încercăm să le conturăm aici, în acest domeniu s-ar putea întâmpla aproape orice, fără ca cei afectaţi să înţeleagă în mod real ceea ce urmează să se schimbe în viaţa lor de zi cu zi şi, mai ales, să întrevadă consecinţele pe care le vor suporta în timp din cauza unor asemenea modificări legislative, atunci când vor fi (eventual) puşi în situaţiile prevăzute de acestea.

Încet-încet procedura fiscală şi-a asumat profilul de veritabilă Cenuşăreasă a sistemului nostru fiscal, care, în spatele uşilor închise şi departe de lumina reflectoarelor, serveşte cu conştiinciozitate şi eficienţă, prin raportare la obiectivele urmărite de guvernanţi, diversele obiective pe care aceştia le au.

Desigur, o asemenea tendinţă poate fi întâi explicabilă prin aceea că în acest domeniu modificările legislative au fost în mod evident mult mai puţin numeroase decât cele aduse Codului fiscal, astfel încât în mod corespunzător şi nevoia unor reacţii cu privire la ele mult mai puţin necesară. Apoi, domeniul procedurii este unul extraordinar de tehnic şi greu accesibil marelui public şi de cele mai multe ori, o discuţie asupra unui asemenea subiect nu poate fi susţinută decât de către cei care stăpânesc cât de cât limbajul tehnic aferent, în timp ce o critică fundamentată a unora sau altora dintre măsuri nu poate fi făcută decât între specialişti, pentru că acesta este într-adevăr un domeniu în care celebra sintagmă „diavolul se ascunde în spatele detaliilor” este una ce îşi găseşte aplicare la fiecare pas. Acest fapt„omoară” cu siguranţă orice „pasiune” a unui public necalificat de a asista la dezbatere şi probabil că nici acest material nu se dezminte, în ciuda intenţiei declarate şi pe cât posibil puse în aplicare de e evita o abordare tehnică.

În fine, din perspectivă pur practică şi pragmatică, şi atunci când consecinţele pe care aceste modificări legislative le generează pot fi finalemente semnificative, dacă nu chiar dramatice pentru cei care urmează să le suporte, impactul lor nu este imediat şi mai ales evident pentru aceştia. Astfel, este evident că o reglementare de procedură nu se resimte ca atare în buzunarul cetăţeanului, cum se întâmplă în cazul unei de Cod fiscal, când un impozit creşte sau scade, o cheltuială devine nedeductibilă sau deductibilă limitat etc., generând un rezultat net pentru patrimoniul acestuia. De aceea, cei mai mulţi se gândesc atunci când o asemenea modificare apare că aceasta „nu mă priveşte pe mine acum” „când mă va privi, urmează să îmi bat capul cu ea” sau chiar „nu ştiu dacă mă va privi vreodată”, aşa încât subiectele din acest domeniu de cele mai multe nu sunt apte să suscite un interes al unei mase critice a destinatarilor legii, care eventual să genereze emoţia publică necesară iniţierii şi susţinerii unui dialog tehnic de calitate asupra unor asemenea teme de discuţie.

Din când în când, însă, Cenuşăreasa noastră mai iese în faţă timid, atunci când diversele instanţe de judecată naţionale (inclusiv, Curtea Constituţională) sau europene pronunţă soluţii remarcabile în domeniu sau sunt preluate unele concepte din legislaţia sau doctrina naţională ori străină. Astfel, nu putem să nu remarcăm pe de o parte, progresul semnificativ înregistrat în acest domeniu, iar pe de altă parte, tendinţele de progresul continuu înregistrat în domeniul procedurii fiscale, în special, în ultimii 15 ani. S-a înregistrat astfel o democratizare permanentă a raporturilor juridice fiscale, specifică statelor de drept şi democrate, în care contribuabilii pot să invoce împotriva statului drepturi şi garanţii conferite de legi şi jurisprudenţă naţională şi europeană, fără să fie supuşi acţiunii arbitrare a statului, chiar dacă interesele celor două subiecte de drept din procedurile de administrare fiscală sunt divergente, iar mijloacele pe care statul uneori şi le asigură prin lege îi conferă o poziţie privilegiată faţă de contribuabilul, punându-se pe o poziţie de forţă.

Desigur, şi în această materie se întâmplă ca un pas înainte, să fie uneori urmat de doi paşi înapoi, pentru că sistemul fiscal poate genera o reacţie de recul la presiunile interne şi externe de continuă reformare. Caracterul complicat al regulilor procedurale permite ca acelaşi efect urmărit anterior pe calea unei măsuri legislative procedurale de înlăturare de la aplicare ca efect al progresului să fie atins pe alte căi, chiar dacă mai complicate uneori, dar aceasta nu ar trebui niciodată să aducă atingere elementelor fundamentale deja câştigate şi, oricum nu într-o manieră ascunsă, fără o dezbatere publică adecvată şi de calitate şi, mai ales, fără vreo explicaţie care să fundamenteze demersul în cauză. În aceste condiţii, deşi măsurile legislative nepotrivite de genul celor menţionate în prezenta opinie apar cu atât mai disonante, putem oare încă spera că ceva ar putea să se mai schimbe în acest domeniu, iar asta cât de repede posibil, înainte ca numărul celor sacrificaţi în mod inutil pe eşafodajul extrem de formalist al dreptului fiscal să crească incontrolabil şi fără remediu?