La aproximativ patru ani de la expirarea termenului de transpunere a Directivei 1371/2017 privind combaterea fraudelor care vizează interesele financiare ale Uniunii Europene şi la mai bine de un an de la declanşarea de către Comisia Europeană a unei acţiuni împotriva României pentru transpunere incompletă a directivei în cauză, legiuitorul naţional a adoptat Legea 125/2023 privind completarea Legii nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, care a intrat în vigoare în data de 25 mai 2023.
Preambulul Directivei 1371/2017 explică, însă, faptul că noţiunea de infracţiuni grave împotriva sistemului comun privind taxa pe valoarea adăugată (TVA), astfel cum a fost instituit de Directiva de TVA 112/2006, se referă la cele mai grave forme de fraudă în materie de TVA, în special frauda de tip carusel, frauda în materie de TVA prin intermediul firmelor-fantomă şi frauda în materie de TVA săvârşită în cadrul unei organizaţii criminale, care creează ameninţări grave la adresa sistemului comun privind TVA şi, prin urmare, la adresa bugetului uniunii.
Noua lege îşi propune să întregească transpunerea directivei prin incriminarea unor noi fapte ce aduc atingere „resurselor bugetului Uniunii Europene”, şi anume orice acţiune sau inacţiune comisă în cadrul unor scheme frauduloase cu caracter transfrontalier care au ca efect diminuarea resurselor bugetului Uniunii Europene cu cel puţin zece milioane de euro, în echivalentul monedei naţionale, prin metode precum: utilizarea sau prezentarea de declaraţii sau documente false, incorecte sau incomplete privind TVA; nedivulgarea de informaţii privind TVA, atunci când aceste informaţii trebuie divulgate potrivit legii; prezentarea de declaraţii corecte privind TVA pentru a masca în mod fraudulos neplata sau constituirea unor drepturi necuvenite la rambursările de TVA.
Modalităţi de fraudare vizate de noua legislaţie
Cu toate acestea, legea nou adoptată nu specifică ce înseamnă „resursele bugetului Uniunii Europene” ca valoare socială ce trebuie ocrotită, astfel că sintagma respectivă ar trebui interpretată prin raportare la definiţia intereselor financiare ale Uniunii Europene (UE) prevăzută de directivă, aşadar toate veniturile, cheltuielile şi activele care sunt cuprinse, colectate în sau datorate la bugetul UE, la bugetele instituţiilor, organelor, oficiilor şi agenţiilor UE înfiinţate în temeiul tratatelor sau la bugetele gestionate sau monitorizate direct sau indirect de acestea.
Valoarea prejudiciului, de cel puţin zece milioane de euro, în echivalentul monedei naţionale, poate părea la prima vedere foarte ridicată, însă, cum într-un singur caz pot fi luate în calcul mai multe infracţiuni, mai multe acte materiale şi mai multe părţi implicate, aceasta va fi în realitate uşor de atins.
În ceea ce priveşte elementul material, acţiunea sau inacţiunea incriminată trebuie să fie comisă în cadrul unor „scheme frauduloase cu caracter transfrontalier”, noţiune care, din nou, nu este definită de legiuitorul naţional în corpul actului normativ.
Prin urmare, în stabilirea caracterului fraudulos al unor acţiuni sau inacţiuni, vor fi relevante şi prevederile directivei, care are ca scop unificarea legislaţiei europene în ceea ce priveşte acţiunile sau inacţiunile calificate ca fraudă şi care prevede, în preambul, că există caracter transfrontalier al faptei incriminate atunci când acţiunile sau inacţiunile au legătură cu teritoriul a două sau mai multe state membre.
În acelaşi timp, un rol important în stabilirea caracterului de „schemă frauduloasă cu caracter transfrontalier” vor trebui să îl joace Departamentul pentru lupta antifraudă (DLAF) şi Oficiul European de luptă antifraudă (OLAF), care vor sprijini organele de urmărire penală în descoperirea şi destructurarea reţelelor transfrontaliere de fraudare a fondurilor europene.
În ceea ce priveşte forma de vinovăţie, pentru a fi considerată infracţiune, fapta trebuie să fie comisă cu intenţie directă calificată prin scop, adică să urmărească obţinerea de avantaje necuvenite de pe urma sistemului european comun privind TVA. Concluzia are la bază prevederile directivei, care menţionează în preambul faptul că infracţiunile sunt comise într-un mod structurat exact cu acest scop, de a obţine avantaje necuvenite de pe urma sistemului de TVA. Însă aceste prevederi nu au fost incluse în mod expres şi în Legea 125/2023, aspect ce ar fi fost de dorit pentru a asigura respectarea principiului legalităţii incriminării şi al legalităţii pedepsei.
Totodată, este important de amintit că, în materie de TVA, trebuie avută în vedere şi jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene (CJUE) care a analizat fraudele de TVA în multiple cazuri. Or, analizând prevederile legilor penale şi pe ale celor fiscale, precum şi directivele europene ori jurisprundenţa CJUE, rămâne în acest moment neclar care va fi interpretarea, spre exemplu, pentru metoda de diminuare a resurselor bugetului UE prin nedivulgarea de informaţii privind TVA, atunci când aceste informaţii trebuie divulgate potrivit legii (aspect care până acum era vizat în principal de Legea 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală). Or, în lipsa unei prevederi specifice în legislaţie, care să menţioneze intenţia directă calificată prin scop, aplicarea unui tratament fiscal eronat ar putea ajunge să fie vizată de norma legală, fără ca situaţia respectivă să rezulte dintr-un comportament fraudulos al contribuabilului.
Pe de altă parte, este de subliniat faptul că neîndeplinirea tuturor condiţiilor care definesc noua formă de infracţiune nu echivalează cu lipsa caracterului penal al faptelor. În acest sens, în funcţie de circumstanţele concrete ale cauzei, pot fi reţinute alte infracţiuni, cum ar fi cele prevăzute de Legea 241/2005, Legea 78/2000 sau infracţiunile de fals în înscrisuri prevăzute de Codul penal.
Care sunt sancţiunile prevăzute de noua lege?
Sancţiunile prevăzute de noua reglementare se încadrează în limita superioară prevăzută de Legea nr. 241/2005, respectiv închisoarea de la şapte la 15 ani şi interzicerea exercitării unor drepturi. Pentru stabilirea limitelor de pedeapsă, au fost luate în calcul, pe de o parte, valoarea semnificativă a prejudiciului şi, pe de altă parte, prevederile art. 6 şi 7 din directivă, care impun statelor membre obligaţia de a aplica sancţiuni penale eficiente, proporţionale şi descurajante. Sancţiunea poate fi aplicată atât persoanelor fizice, cât şi persoanelor juridice, caz în care aceasta va consta în amendă penală cuprinsă între 24.000 şi 2,1 milioane de lei, conform Codului penal.
Totodată, dincolo de recuperarea prejudiciului cauzat prin comiterea infracţiunii, din perspectivă sancţionatorie sunt relevante şi prevederile Codului penal, care impun obligaţia confiscării bunurilor dobândite prin săvârşirea infracţiunii, precum şi prevederile Legii 241/2005, care impun măsuri asiguratorii cu potenţial de a bloca activitatea unei societăţi.
În ceea ce priveşte incidenţa în practică a acestei infracţiuni, riscul este clar în zona tranzacţiilor transfrontaliere de valori ridicate sau care se derulează pe perioade îndelungate, astfel că participanţii la astfel de tranzacţii trebuie să acorde o atenţie sporită regimului de TVA, pentru a stabili tratamentul fiscal corect şi pentru a respecta obligaţiile corespunzătoare.
Material de opinie de Alex Slujitoru, Partener, Cătălin Chibzui, Senior Associate, Reff & AsociaţiiÎ Deloitte Legal, şi Ana Săbiescu, Senior Manager, Taxe Indirecte, Deloitte România
